8. MUHASEBE YÖNTEMLERİ
Maliyet Muhasebesi (Cost Accounting)
Temelde 2. Endüstri Devrimi
esnasında ve büyük ölçüde GM katkısıyla gelişti. Ortaya çıktığı dönemin
şartlarına fevkalade uygundu ve bir dönüm noktasıydı. Hızla yaygınlaştı, GAAP
olarak bilinen ilkelerle endüstriyel standart haline geldi. Dönemin şartlarını
o denli değiştirdi ki artık ortaya çıktığı dönemin varsayımları geçersizdi,
kendisini geçersiz hale getirmişti. Neydi bu şartlar?
O dönemde işçilik parça başı
ödenirdi, direk giderdi. Direk işçiliğin saat ücreti, endirek işçiliğin on
katıydı. Genel giderlerin toplam maliyetteki payı %0,1 mertebesindeydi. Genel
giderin payı 1990 lı yıllarda %3-5,
bugün %30-40 bandındadır! İşçilik artık parça başı ödenen direk gider değildir,
maaş olarak ödenen dolaylı gider haline gelmiştir. Az çalışsa da, yıllık izinde
olsa da, o ay hiç siparişimiz olmasa da işçimize maaşını öderiz. Üstelik
tarifeler de artık eskisi gibi değil, bugün direk işçiliğin saat ücreti,
endirek işçiliğin onda biri civarındadır.
Bir şirketin amacı ‘şimdi ve
daima para kazanmaktır’. Yüksek kalite, sosyal uygunluk, hızlı servis, iyi
fiyat, yenilik, vb amaca uygunluk için gereken şartlardır.
Geleneksel muhasebe amaca uygunluğu aşağıdaki şekilde kontrol eder.
Ancak bu veri seti işletme katında günlük kararlar veririken ‘ilişkilendirme’
güçlüğü nedeniyle çok kullanışlı değildir. Örneğin makine yatırımı, ürünü
içeride veya fasonda yapma, fazla mesai vb kararlarda o departmanın, o
siparişin verisiyle firma genelindeki aşağıda gösterilen bilgilere ulaşmak
zordur.
- Gelir Tablosu üzerindeki net kâr,
- Bilanço üzerindeki yatırımın geri dönüşü (ROI: Return of Investment),
- Nakit Akışı
Bir diğer güçlük geleneksel
muhasebedeki dönem kavramıdır. Paranın gerçekten el değiştirdiği zaman yerine
karşılık ayırma veya döneme paylaştırma gibi kavramlar oluşmuştur. Transfer
fiyatlarıyla iç hesaplamalara olanak tanır.
Firmanın geliri tüm ürünlerin
satış adediyle fiyatlarının çarpımı kadardır, ürün bazındadır. Firmanın
giderleri departmanların harcadıkları paralar ve hammadde harcaması kadardır,
kategori bazındadır. Net kâr hesaplamak için bu ikisinin farkını almak gerekir.
Ancak bu firma ölçeğinde bir cevaptır. Bunu departmanlara veya ürünlere
indirebilmek için ‘dağıtım anahtarları’ geliştirilmiştir. Genel giderlerin bir
kısmı direk işçilikle, bir kısmı departmanın nüfusuyla veya alanıyla, bir kısmı
satış cirosuyla vb dağıtılır. Bu dağıtım yöntemi ve beraberindeki değerlendirme
sadece muhasebecilerde değil, işletmecilerde, satışta, satınalmada, tasarımda
her yerde içimize işledi, paradigma haline geldi.
Ürün maliyeti matematiksel bir
hayalettir, hiç bir zaman bir ürüne ödeme yapmayız!
Net kâr firma içindir, ürünler
veya departmanlar değil, tüzel kişilik kâr eder.
Firmaları batıran düşük kâr oranı değil, kötü nakit akışıdır.
Girişimci ilk yıllarında farkında
olmaksızın Dönüşüm Muhasebesiyle çalışırken (örneğin bir bakkal, terzi..)
zamanla işleri büyür (süpermarket, atölye), profesyonelleri dahil eder ve
onlarda maliyet muhasebesini getirirler, girişimci kontolü kaybetmeye başlar..
Geleneksel muhasebenin bir diğer
sonucu da kesirli tasarruf edilebilmesidir. Ancak bir makinenin %13 ünü
alamazsınız, bir işçinin %40 ını tasarruf edemezsiniz. Son tahlilde tasarrufun
gerçekleşebilmesi için işçiliğe ödenen paranın azalması gerekir, verim artışı
iddia edildiğinde harcamalarınızı kontrol edin, azalmadıysa verim de
artmamıştır.
Muhasebe planlarında gerçek hayatla
kopukluklar vardır. Örneğin amortismanı sıfırlanmış bir makinenin defter değeri
sıfırdır ancak satmak isterseniz yine de bir rayici vardır. Örneğin stoklar
kayıtlara belgelenen giriş değerleriyle yazılırlar ancak atıl bir stok kalemini
satmak isterseniz değerinin altında bir fiyat önerilecektir.
Maliyet muhasebesi, Gider Dünyasının paradigmasına
uygundur. Sistemi anlaşılır kılmak için parçalara ayırır, her parçayı kendi
içinde değerlendirir. Ortak konuları çeşitli anahtarlarla parçalara dağıtır.
Parçaların toplamını sistemin çıktısı olarak sunar. Klasik fonksiyonel
organizasyon şemasıyla uyumludur, departmanlar kendi cumhuriyetlerinde
kendileri için en iyi olanı yapmaya çalışırlar. Lokal optimumların toplamının
global optimumu vereceği yanılgısı vardır. Akış kavramı, süreç algısı
yoktur.
ABC (Activity Based Costing)
Muhasebe planının fikir babası olan Dr. Robert Kaplan dahi bu yöntemin ileriye
dönük kararlar vermek için kullanılamayacağını söylemiştir. İlişkiler çelişki
doludur: Finansman – Üretim ilişkisi tasarruf temelindedir, Finansman – Satış
ilişkisi gelir artışı temelindedir, Üretim – satış ilişkisi taleplerin
karşılanabilmesi temelindedir. Ortak paydaya ulaşmak zordur.
Maliyetleri, dağıtım
anahtarlarıyla ürünlere dağıtırız. Ürün maliyetini hesaplarız. Üzerine
hedeflediğimiz kârı koyarak ürün fiyatını oluştururuz. Üreticinin kral olduğu,
pazarda rekabetin olmadığı dönemde bu yapılabiliyordu. Artık ürünlerin pazarda
oluşan bir fiyatı var ve bunun üzerindeki fiyatlarda satma şansımız yok. Peki
ne olacak? Bazen arzu ettiğimiz kârdan fedakârlık edeceğiz, bazen ürünün birim
maliyetini düşürmek için tasarruf etmeye ve/veya verimi artırmaya çalışacağız,
bazen de kârsız ürünlerden vazgeçeceğiz. Bu ne demektir?
Kâr, şirketin itici gücüdür,
fedakârlık ettikçe gelecekte sıkıntılara gebe kalırız. İyi bir fikre
benzemiyor..
Tasarruf ederek şirketi büyütmek
maalesef mümkün değildir. Vücudunuzu geliştirmek istediğinizi hayal edin,
ağırlık çalışıyorsunuz ama tasarruf nedeniyle yeterince proteinli gıda
alamıyorsunuz. Sonu nereye varacaktır? Gelişebilecek misiniz? Yine olmadı..
Peki verimi artırsak, otomasyona geçsek, etüd yapsak falan.. Diyelim ki
başardık ancak üretimimiz talepten daha fazla oldu. Satılamayarak stokta
biriken malları ne yapacağız? Kağıt üstünde birim maliyet düştü ve hedef kâra
ulaştık ama kasaya para girmiyor. Olmadı..
Zarar eden veya düşük
performanslı ürünleri koleksiyondan çıkaralım, iş yapanlara odaklanalım. Ancak
müşteriniz çeşitlilik talep eder, temel ürünlerden ibaret kaldığınızda
müşterinin gözünde “sıkıcı” olabilirsiniz. Üstelik bunun işe yarayacağından
emin misiniz? Bir örnek yapalım mı?
İdeal bir dünyada çalışalım;
arıza yok, devamsızlık yok, talep garanti, ödeme riski yok, kalite mükemmel,
tedarikçiler on numara beş yıldız.. Sadece iki ürünümüz var: X ve Y.
X
|
Y
|
|
Fiyat
|
90 TL
|
100 TL
|
Talep
|
150
|
150
|
Proses Süreleri
|
||
A
|
6
|
3
|
B
|
7
|
4
|
C
|
8
|
14
|
D
|
7
|
4
|
Toplam
|
28
|
25
|
Test
süresi
|
4
|
6
|
Ağırlık
|
10
|
2
|
Maliyetler
|
||
Hammadde
|
45,00
|
42,00
|
Üretim
|
12,96
|
11,57
|
Test
|
4,44
|
6,67
|
Yükleme
|
20,00
|
4,00
|
Toplam
maliyet
|
82,41
|
64,24
|
Kâr
|
7,59
|
35,76
|
Kâr
%
|
%9
|
%56
|
Üretimde 4 işçimiz (A, B, C,
D) var, tek operasyon yapıyorlar.
Haftada 45 saat yani 2.700 dakika çalışıyoruz. C kaynağı her iki ürünün toplam
talebine yetişemiyor, darboğazdır. Bu durumda bir ürün karması kararı
vermeliyiz.
3 ayrı prosesimiz (üretim, test,
yükleme) var. Hammaddeyi doğrudan gider aldık, diğer tüm giderleri anahtarlara
göre dağıtacağız.
Üretimde 4 kişi için 2.700
dakikadan toplam 10.800 dakika kapasitemiz ve haftalık 5.000 TL giderimiz varsa
birim maliyetimiz 0,46 TL/dak olacaktır.
Test için haftada 45 saat
karşılığı 2.700 dakika çalışıyoruz, 3.000 TL giderimiz varsa birim maliyetimiz
1,11 TL/dak olacaktır.
Yükleme kapasitemiz haftada 2.000
kg ve giderimiz 4.000 TL ise birim maliyetimiz 2,00 TL/kg olacaktır.
Buna göre standart maliyetleri
tamamlayalım. Karar zamanı!
Talep garanti, kapasite sıkıntısı
var. Önceliği kârlılığı yüksek olana verelim, 150 adet Y yapalım, C operasyonunda
kalan zamanımızda (2.700 – 150 X 14 = 600 dakika) X ürününden 600 / 8 = 75 adet
yapabiliriz. Dolaylı giderlerimiz 5.000 TL üretim + 3.000 TL test + 4.000 TL
yükleme = 12.000 TL idi.
Satıştan gelirimiz 150 X 100 + 75 X 90 =21.750 TL olacaktır.
Hammaddeler için 150 X 42 + 75 X 45 =9.675 TL vereceğiz.
Dolaylı giderlerimiz 12.000 TL
idi. Elimizde kalan sadece 75 TL olacaktır.
Bizi gereksiz yere yoran X
ürününü iptal edelim. Pazarlama Müdürümüzü de sıkı bir motive edelim, öyle ki
bize nefes aldırmayacak kadar (verim şart!) çok Y ürünü satabilsin. Şimdi hesap
zamanı!
2700 dak / 14 = 192 adet Y ürünü
satacağız.
Satıştan gelirimiz 192 X 100 = 19.200 TL olacaktır.
Hammaddeler için 192 X 42
= 8.064 TL vereceğiz.
Dolaylı giderlerimiz 12.000 TL
idi. Sonuçta 864 TL zarar edeceğiz !!
Bu nasıl oldu? Kârlı ürünü tercih
ettik, kârsız olanı iptal ettik, hiç boş durmadık, stok yapmadık, eskisinden
daha çok sattık, nasıl oldu da zarar ettik?
Ürünü iptal ettiğimizde dolaylı
giderlerimiz azaldı mı? Çok sayıda ürününüz varken maliyet hesabını her tekrar
ettiğinizde başka bir ürünün daha artan maliyet nedeniyle kârlılığını
yitirdiğini göreceksiniz. O ürünü de iptal edin, sonra yine, yine, ta ki ürün
kalmayıncaya kadar… Fabrikayı kapattınız..
Neyi yanlış yaptık ? Ya sadece X
ürününü yapmak isteseydik ? Deneyin, şaşıracaksınız..
Bu kültürdeki bir firma değişen
CEO veya can havliyle pazara yaklaşmaya çalışır, başarılı olur. Ancak bunun
geçici bir çaba olduğu kanısı vardır. İşler tekrar yoluna girdiğinde eski doğrular
tekrar masaya gelir, şirket yine verimden, birim ürün maliyetinden konuşmaya
başlar. İşler tekrar düşüşe girer ama bu sefer de “pazarın geçici daralması”
olarak yorumlanır, beklenir. İyice bozulduğunda tekrar pazara doğru bir hamle
yapılır. Kısır döngü tamamlanır.
Azalan faydalar Kanunu, işe
yarayan bir faktörün zamanla etkisini kaybedeceğini söyler. Örneğin arabanız
0-100 km hızlanmasını belki 10 saniyede yapabilir ama ikinci yüz kilometreyi,
100-200 km hızlanmasını çok daha uzun sürede tamamlayabilecektir. Dolayısıyla
şirketlerde işe yarayan bir uygulama, örneğin Toplam Kalite Yönetimi,
odaklanmadığı sürece bir zaman sonra işe yaramaz denilerek bırakılacaktır.
Aslında yanlış olan yöntem değil, odaklanılan noktadır, kısıtın yeri
değişmiştir...
Geleneksel Maliyet Muhasebsinin
varoluş şartları değişmiştir, artık geçerli değildir.
Hiç yorum yok:
Yorum Gönder